Instandhaltung vs. Instandsetzung
Bei der Vermietung dient die 25%-Grenze zur Unterscheidung zwischen Instandhaltungsaufwand und Instandsetzungsaufwand. Worauf sich diese 25% Grenze bezieht, war bisher nicht eindeutig. Der VwGH hat im Rahmen einer Entscheidung aus 2024 klargestellt, dass auf den Nutzungswert bzw. die Nutzungsdauer der einzelnen Wohnung bzw. des einzelnen Mietobjekts abzustellen ist.
Instandsetzung vs. Instandhaltung von vermieteten Gebäuden
Grundsätzlich unterscheidet das Gesetz im Rahmen der Vermietungseinkünfte zwischen (zu aktivierendem) Herstellungsaufwand und Erhaltungsaufwand. Dieser wird dann in Instandhaltungsaufwendungen und Instandsetzungssaufwand differenziert.
Regelmäßige Instandhaltungsarbeiten sind notwendig, um ein Gebäude in gutem Zustand zu erhalten. Ausgaben für Instandhaltung gelten als laufende Betriebsausgaben und können sofort vollständig abgesetzt werden. Im Gegensatz zur Instandhaltung bezieht sich die Instandsetzung auf umfangreiche Modernisierungsarbeiten, die den Nutzungswert eines Gebäudes wesentlich erhöhen oder die Nutzungsdauer erheblich verlängern. Instandsetzungsaufwendungen werden über einen Zeitraum von 15 Jahren abgeschrieben.
25%-Regel als Wesentlichkeitsgrenze
Eine Sanierungsmaßnahme gilt als Instandsetzung, wenn einer der folgenden Punkte zutrifft:
- Verlängerung der Nutzungsdauer des Gebäudes um mehr als 25%.
- Erhöhung des Nutzungswerts durch den Austausch von mehr als 25% eines Gebäudeteils (z. B.: ein Viertel der Fenster, der Türen oder des Daches).
Instandsetzungsaufwendungen werden innerhalb eines Jahres betrachtet. Die Bewertung erfolgt nicht nach Größe oder Wert der einzelnen Elemente, sondern lediglich nach der Anzahl der ausgetauschten Teile.
Bezugsgrößen für die 25%-Grenze
In der Entscheidung aus 2024 hat der VwGH (26.9.2024, Ro 2023/15/0001) klare Bezugsgrößen für die Anwendung der 25%-Grenze definiert. Für die Beurteilung wurde zwischen verschiedenen Vermietungsarten unterschieden:
- Vermietung von Eigentumswohnungen: Werden einzelne Wohnungen an verschiedene Personen vermietet, gilt jede Wohnung als eigene Einkunftsquelle. Für die Beurteilung, ob es sich bei Modernisierungsaufwendungen um Instandsetzung handelt, wird daher jede Wohnung einzeln betrachtet.
- Vermietung eines gesamten Wohngebäudes: Resultieren die Einkünfte hingegen aus der Vermietung eines gesamten Gebäudes, so bezieht sich die Wesentlichkeitsgrenze von 25% auf den Anteil am Gesamtobjekt.
Unterscheidung zwischen Wohngebäuden und Bürogebäuden
Bei der steuerlichen Behandlung von Instandsetzungsaufwendungen gelten je nach Gebäudenutzung unterschiedliche Regelungen:
- Wohngebäude: Instandsetzungsaufwände müssen über 15 Jahre verteilt abgeschrieben werden.
- Andere Gebäude (z.B.: Bürogebäude): Hier kann gewählt werden, ob die Kosten sofort abgezogen oder ebenfalls über 15 Jahre verteilt abgeschrieben werden.
Fazit
Bei der Unterscheidung zwischen Instandhaltung oder Instandsetzung ist zunächst die Einkunftsquelle zu bestimmen. Im Gegensatz zu Einkünften aus der Vermietung eines ganzen Wohngebäudes, stellt die Vermietung einzelner Wohnungen jeweils eine eigene Einkunftsquelle dar. Werden innerhalb einer Einkunftsquelle mehr als 25% eines unselbständigen Gebäudeteils (z.B. Fenster, Türen etc.) getauscht, so liegt eine wesentliche Erhöhung des Nutzwertes bzw. der Nutzungsdauer vor und es liegt Instandsetzungsaufwand vor. Dieser ist zwingend über 15 Jahre verteilt abzuschreiben. Instandhaltungskosten können hingegen sofort vollständig abgesetzt werden. Bei Wohngebäuden besteht im Vergleich zu anderen Gebäuden kein Wahlrecht.